【家族傳承專欄】境外信託並非CFC的避風港，解讀財政部函釋

「境外信託」是我國高資產人士進行財富傳承規劃、企業接班時，經常會使用的傳承工具之一，也時常在新聞上看到有許多著名大企業主會妥善利用這項利器。

而為了維護租稅公平、反避稅等目的，我國於 2023 年就「受控外國企業（CFC）」制度已正式上路，也因此衝擊到了許多現有的規定與習慣，其中當然也包括前述的「境外信託」工具。為因應因而產生的變化，財政部於 2023 年 12 月 22 日公告修正《個人計算受控外國企業所得適用辦法》（下稱「個人 CFC 辦法」），並針對「境外信託」，財政部於 2024 年 1 月 4 日頒布「台財稅字第 11204665340 號」解釋函令，以利民眾與信託業釐清信託股權在 CFC 制度下之爭議與實務問題；並又於 2024 年 7 月 10 日，再度頒布「台財稅字第 11304525870 號」令，以期解決受託人申報 CFC 之實務問題。

本文將就上列二筆重要函釋作解釋、歸納，以利信託業者、委託人與受益人，能清楚法律之變動現狀與應注意事項。

一、委託人？受託人？受益人？信託股權在 CFC 下如何課稅？

(一) 委託人所信託之股權，不計為受託人之直接持有比率。

(二) 信託 CFC 計算與認定歸屬，依照孳息受益人是否確定而異：

1. 信託孳息受益人已確定且特定者：
   以「孳息受益人及其關係人」直接或間接持有低稅負區關係企業之股權合計達 50％、或對其具有控制能力者，則該低稅負區關係企業為孳息受益人之 CFC。
2. 信託孳息受益人未確定者：
   以委託人為孳息受益人。因此，同樣是以「委託人及其關係人」直接或間接持有低稅負區關係企業之股權合計達 50％、或對其具有控制能力者，則該低稅負區關係企業為委託人之 CFC。

(三) 所謂「直接持有」之計算方式：

(四) 信託股權之 CFC 營利所得計算：
以「CFC 當年度盈餘」，按上述計算之「信託股權直接持股比率」及「當年度信託期間」，綜合計算個人 CFC 營利所得。

二、受託人辦理信託所得申報義務

「台財稅字第 11304525870 號令」函釋，在委託人以「境外低稅負區之 CFC 股權」為信託資產時，且委託人或孳息受益人就該信託股權符合適用 CFC 稅法相關課稅規定 (包括：所得稅法第 43 條之 3、所得基本稅額條例第 12 條之 1)，受託人便有下列申報義務：

(一) 申報所得：

受託人應就委託人或孳息受益人自民國 113 年度，及以後年度之信託所得辦理申報。

(二) 申報範圍

受託人應就同一信託之全數信託財產 (含 CFC 股權以外之財產) 辦理信託所得申報。應申報資料包含信託之財產目錄、收支明細表、受益人所得額等相關文件。

(三) 向稽徵單位申請統一編號
受託人應向稽徵機關申請配發信託專用扣繳義務人統一編號。受託人應提出申請之稽徵機關如下：

三、本所見解：

(一) 境外信託業者應注意申報義務

從財政部「台財稅字第 11304525870 號令」函釋可知，其約定「受託人」之申報義務並未限制受託人為境內或境外之業者。也就是就算是境外的受託業，也在財政部本次函令之範圍內，只要「委託人」之信託財產涉及「境外低稅負區之 CFC 股權」，受託人便有申報、申請統一編號等之義務。

因為政策變動快速，境外信託業者如果在台灣並無「固定營業場所」、亦無「營業代理人」，仍可依照函釋第三點，委託代理人辦理。因此建議境外信託業者，可以逕行委請信賴的會計師事務所或律師事務所，協助完成申報即可。

(二) 信託委託人、受益人應注意稅務成本變化

在 CFC 施行後，許多境外資產逐漸透明化，而境外公司透過境外信託規劃股權就稅法上的利益也持續減少。因此，若境外信託財產內包含「境外 CFC 股權」的話，則強烈建議委託人、受益人留意自身是否符合 CFC 相關稅法就信託所得之申報義務。或是委請專業會計師、律師協助追蹤、計算。

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